I. Научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы и нематериальные активы

2. Формирование в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о затратах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ организациями осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденным приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н (далее – ПБУ 17/02). Формирование в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н (далее – ПБУ 14/2007).

ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 не применяются к незаконченным и не оформленным в установленном законодательством порядке научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам. В связи с этим в целях формирования информации о незаконченных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работах необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (далее – ПБУ 1/2008), если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из указанного и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Исходя из этого ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 могут применяться к незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в части определения состава затрат, включаемых впоследствии в стоимость формируемого актива.

Вместе с тем, поскольку ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 не определяют момент начала признания затрат, формирующих стоимость актива, являющегося результатом научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (далее - результаты исследований и разработок) или нематериальных активов, то, исходя из Международных стандартов финансовой отчетности, в частности, МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», понесенные организацией расходы на получение новых знаний, поиск, оценку и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний, на поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг, на формулирование, проектирование, оценку и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам целесообразно признавать в момент их осуществления и не включать в стоимость актива.

3. Для определения момента начала включения затрат в стоимость актива организация руководствуется признаками, свидетельствующими о вероятности получения экономической выгоды от результатов работы. Такими признаками, в частности, могут быть: техническая осуществимость и намерение завершения создания актива; возможность использовать результаты работ для производственных и (или) управленческих нужд организации или продажи актива; возможность продемонстрировать наличие рынка для продукции, создаваемой с помощью результатов исследований и разработок и нематериального актива, либо полезность этих активов для внутренних целей; наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки и использования актива; возможность надежно измерить затраты, относящиеся к активу в процессе его разработки.

4. Затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не включенные в стоимость актива, учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, в качестве расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации.

5. В случае если затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы в предшествовавшие отчетные периоды были признаны расходами текущего периода, то они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующие отчетные периоды. Исключением являются случаи, когда организация допустила ошибку, определяемую и подлежащую исправлению в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010, утвержденным приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н.

6. При признании в качестве нематериальных активов затрат, понесенных в связи с формированием положительной репутации (привлекательного имиджа) производимой продукции, товаров, работ, услуг (торговые марки, знаки, названия периодических изданий, флаговые заголовки и т.п.), необходимо принимать во внимание, что условию признания нематериального актива ПБУ 14/2007 в части способности объекта приносить организации экономические выгоды в будущем может удовлетворять их приобретение (покупка), но не понесенные затраты на их самостоятельное создание.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, результаты исследований и разработок, используемые для производственных либо управленческих нужд организации, и принятые к учету нематериальные активы учитываются на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно.

Исходя из требований ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 в бухгалтерской отчетности указанные активы раскрываются в составе внеоборотных активов также обособленно.

7. В целях раскрытия в бухгалтерской отчетности организации необходимой информации об инновациях и модернизации производства целесообразно при организации аналитического учета обособленно учитывать вложения во внеоборотные активы инновационного характера.

8. В бухгалтерской отчетности организации, в том числе в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, приведенных в приложении 3 к приказу Минфина России от 22.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», при раскрытии информации о сумме затрат по незаконченным и неоформленным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам раскрывается информация о затратах, связанных с инновациями и модернизацией производства, в частности, с нанотехнологиями, с повышением энергоэффективности производства, с экологическими новациями и др.

9. При признании затрат организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы в качестве активов в бухгалтерском балансе по группам статей «Результаты исследований и разработок» или «Нематерильные активы» производится проверка их на соответствие условиям признания активов, установленных соответственно ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007.

Обращается внимание на следующие различия в учете активов, признанных в качестве результатов исследований и разработок или как нематериальные активы:

в части определения сроков полезного использования. ПБУ 14/2007, не установлены временные ограничения при определении организацией срока полезного использования нематериального актива (при возможности его установления). ПБУ 17/02 установлено, что определяемый организацией ожидаемый срок использования полученных результатов, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), не может превышать 5 лет;

в способах начисления амортизации. ПБУ 14/2007, предусматривает начисление амортизации одним из трех способов (линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)). ПБУ 17/02 установлено списание стоимости по каждой выполненной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе одним из следующих способов: линейный способ; способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

ПБУ 17/2002 не регулирует некоторые вопросы учета результатов исследований и разработок, а именно: последующая оценка, обесценение и пересмотр сроков полезного использования.

Принимая во внимание указанную выше норму ПБУ 1/2008, организация при формировании учетной политики по учету результатов исследований и разработок при решении вопросов последующей оценки их, обесценения и пересмотра сроков полезного использования вправе руководствоваться аналогичными нормами ПБУ 14/2007.

10. При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации: о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией, а также приобретенных организацией новых технологиях (технических достижений, прав на патенты, лицензий на использование изобретений, промышленных образцов, полезных моделей); о сумме затрат, отнесенных в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности, обособленно раскрывается информация о расходах, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.