Цели и задачи международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

 

Первые налоговые соглашения были заключены почти 140 лет назад. Это были соглашения Бельгии с Францией (1843 г.) и Голландией (1845 г.); они касались в основном вопросов административной помощи и обмена налоговой информацией. Из действующих в настоящее время общих налоговых соглашений самым старым является соглашение между Австрией и Италией от 31 октября 1925 г.

С 20-х годов началось широкое развитие международного сотрудничества по вопросам устранения двойного налогообложения и борьбы против уклонения от налогов. После Первой мировой войны вопросы стандартизации и нормализации международных налоговых соглашений стали предметом международного обсуждения. Первым международным форумом, на котором были поставлены на обсуждение эти вопросы, явилась Международная финансовая конференция, состоявшаяся в Брюсселе в 1920 году.

История становления и заключения международных соглашений в основном базируется на рекомендациях Лиги наций.

Следует отметить, что с 1921 по 1945 год в Лиге наций работали несколько групп экспертов по налоговым вопросам. Они готовили доклады и представили их в Комитет по финансам Лиги наций. В докладах предлагалось решение вопросов правового регулирования налоговых проблем путем заключения двусторонних и многосторонних международных налоговых конвенций. На основании представленных экспертами докладов Лигой наций были разработаны два проекта примерных налоговых конвенций между заинтересованными государствами, положения которых были направлены на правовое урегулирование налоговых проблем, возникавших между государствами в тот период.

Впоследствии, Финансовый комитет ООН продолжил начатую Лигой наций работу по правовому регулированию налоговых проблем, возникающих между государствами, и проводил дальнейшие исследования в этом направлении. Кроме того, этими вопросами стали заниматься и другие международные организации, например, Международная торговая палата и Организация экономического сотрудничества и развития. Экономический и социальный советы ООН подытожили их работу и в принятой резолюции 486 (XVI) от 9 июля 1953 г. установили, что налоговые льготы для частных инвесторов, предоставляемые как высокоразвитыми, так и слабо развивающимися государствами, имеют большое практическое значение. В упомянутой резолюции 486 высокоразвитым странам было рекомендовано в одностороннем порядке при заключении налоговых соглашений предусматривать специальные положения, в соответствии с которыми доход от иностранных инвестиций облагался бы налогом только первоначально в той стране, где такой доход был получен. Эта рекомендация была также поддержана Международной торговой палатой.

С 1958 по 1961 год Налоговый комитет провел большую работу, в результате которой в 1963 году вместе с заключительным докладом был опубликован в качестве рекомендуемой модели текст типовой конвенции об устранении двойного налогообложения доходов и капитала (далее — Типовая конвенция ОЭСР 1963 г.). Эта Типовая конвенция получила широкое признание как важная рекомендация в сфере урегулирования международных налоговых отношений, и практически все соглашения, заключенные до конца 1977 года, основывались на ней (всего около 500 соглашений).

С середины 60-х годов с появлением большого числа новых освободившихся государств вопросам международных налоговых соглашений стало уделяться все большее внимание и на глобальном уровне — в ООН и ее функциональных организациях. Объяснялось это тем, что типовые конвенции, ранее разработанные различными организациями, учитывали лишь интересы развитых капиталистических государств и ориентировались на отношения между ними. Это было признано и Налоговым комитетом ОЭСР, который в 1965 году указал, что «традиционные налоговые конвенции не предназначались для развивающихся стран». Развивающимся странам, оказывается, чрезвычайно трудно защищать свои интересы в рамках рекомендуемых типовых конвенций, поэтому к настоящему времени число соглашений между развитыми и развивающимися странами еще относительно невелико (примерно 250 соглашений).

Еще ранее ряд типовых конвенций был разработан на уровне региональных организаций. Наиболее известные из них это — проект многосторонней конвенции для франкоязычных стран Африки (подготовленный под эгидой Франции в 1964 г.), Типовое налоговое соглашение Британского содружества наций (1964 г.), Конвенция об устранении двойного налогообложения между странами — членами Андской группы (Ассоциация свободной торговли латиноамериканских стран, куда входят Боливия, Колумбия, Перу, Чили, Венесуэла, Эквадор), типовой проект аналогичного соглашения для отношений стран, входящих в Андский пакт, с прочими странами (1971 г.).

Однако по вопросу об устранении двойного налогообложения первые многосторонние соглашения были заключены между странами — членами СЭВ: в 1977 году — в отношении физических лиц и в 1978 году — в отношении юридических лиц.

Международный договор, о котором идет речь в статье 7 НК РФ, в международном праве может иметь различные наименования: договор, соглашение, конвенция и другие.

Целью заключения международного договора является достижение между государствами или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности в налоговых отношениях для избежания двойного налогообложения.

 

Международные налоговые соглашения и их использование в налоговом планировании.

 

Международные налоговые соглашения имеют важные последствия для налогового планирования. Помимо того, что они выполняют свою прямую функцию, то есть облегчают межгосударственную коммерцию и снимают двойное бремя налогов, некоторые их положения позволяют дополнительно снижать налоги путем целенаправленного структурирования бизнеса.

Прежде всего речь идет о положениях, относящихся к налогам у источника на так называемые пассивные доходы: дивиденды, проценты, роялти, а также на доходы от международных перевозок. Обычно при выплатах таких доходов зарубежному партнеру резидент некоторой страны должен удержать и выплатить в казну своего государства налог по определенной ставке. При наличии же договора между двумя этими странами ставка может быть существенно уменьшена или же налог у источника может вовсе не взиматься.

Благодаря этому при построении схемы деятельности того или иного международного бизнеса часто существует возможность выбрать юрисдикцию или набор юрисдикций, обеспечивающий минимальные налоговые потери при осуществлении данных выплат. В этих юрисдикциях и осуществляется регистрация компаний, предназначенных в первую очередь именно для налоговых целей.

Например, в качестве холдингового элемента всей структуры, получающего дивиденды от всех ее составных частей, может использоваться компания из страны, налоговые договоры которой предусматривают минимальную ставку налога у источника на дивиденды, для владения патентами, принадлежащими данной структуре - компания из страны, куда с минимальными потерями могут выплачиваться роялти и т.д. Естественно, при этом надо учитывать и уровень налогообложения в самой стране, где скапливаются дивиденды или роялти, а также возможные налоговые потери при дальнейшем распределении накопленной прибыли. Возможны и более сложные схемы, при которых для минимизации суммарных налоговых потерь дивиденды, проценты или роялти передаются по цепочке из одной страны в другую.

Соглашения могут использоваться и для минимизации налогов в строительстве. Обычно по условиям соглашения строительная площадка, существующая менее определенного периода времени (например, 12 месяцев), не образует постоянного представительства. Это значит, что доход зарубежной компании, ведущей строительство, не облагается налогом по месту нахождения площадки (а облагается только по месту регистрации компании). Таким образом, краткосрочное строительство может быть выгодно вести от имени специально зарегистрированной компании из соответствующей страны.

Такое целенаправленное использование налоговых договоров для минимизации налоговых выплат называется по-английски "treaty shopping", что можно перевести как "налоговый шопинг", и не очень-то приветствуется властями. Иногда в тексты самих соглашений или в национальное законодательство вносятся специальные положения, направленные против такого экономического поведения. Однако в большинстве случаев подобное использование налоговых соглашений законом все же не возбраняется.